Costa Rica podría estar frente a uno de los cambios más importantes de los últimos años en materia de impuesto sobre la renta.
El Poder Ejecutivo presentó el proyecto de ley expediente N.º 25.796, denominado “Ley sobre el gravamen de rentas pasivas de fuente extranjera y eliminación de créditos fiscales por la emisión de valores de oferta pública temáticos”. La propuesta introduce cambios relevantes en la forma en que Costa Rica pretende gravar determinadas rentas obtenidas fuera del territorio nacional.
La primera novedad es la ampliación del impuesto sobre rentas pasivas del exterior a la generalidad de residentes fiscales en Costa Rica. Actualmente existe un régimen mucho más limitado, introducido en 2023, que alcanza determinadas rentas pasivas extranjeras de ciertas entidades pertenecientes a grupos multinacionales. El nuevo proyecto pretende eliminar esas limitaciones y utilizar fundamentalmente la residencia fiscal en Costa Rica como punto de conexión para cobrar el impuesto.
La segunda novedad es todavía más importante desde una perspectiva conceptual: Costa Rica incorporaría un principio de renta mundial para las rentas pasivas.
Esto significa, en términos sencillos, que ya no sería indispensable que una determinada renta pasiva se genere dentro del territorio costarricense para que Costa Rica pueda gravarla. Si quien obtiene esa renta es residente fiscal en Costa Rica, el proyecto pretende alcanzar también determinadas rentas producidas por inversiones, propiedades, capitales o derechos situados fuera del país.
No se trata de una adopción integral del sistema de renta mundial para todas las actividades económicas. El propio proyecto mantiene el principio territorial como regla general para el impuesto sobre las utilidades. Sin embargo, para las rentas pasivas extranjeras el cambio es sustancial: la residencia fiscal pasaría a ser suficiente para generar la obligación tributaria en Costa Rica.
¿Qué es una renta pasiva?
La expresión puede sonar técnica, pero la idea es relativamente sencilla.
Una renta activa normalmente proviene del trabajo, de la prestación de un servicio, del ejercicio de una profesión o del desarrollo directo de una actividad empresarial.
La renta pasiva, por el contrario, es aquella que normalmente produce el patrimonio, el capital o una inversión.
Por ejemplo, una persona puede trabajar como médico, abogado, ingeniero o empresario en Costa Rica y, al mismo tiempo, tener una propiedad alquilada en Estados Unidos, inversiones financieras en Europa o acciones de una empresa extranjera que le pagan dividendos.
El primer ingreso proviene de su actividad. Los demás pueden constituir rentas pasivas.
El proyecto comprende, entre otras categorías, alquileres, intereses, dividendos, regalías y ganancias de capital originadas por bienes, capitales o derechos situados o utilizados fuera de Costa Rica.
Algunos ejemplos sencillos
Pensemos en una persona residente fiscal en Costa Rica que tiene un apartamento en Miami y lo alquila. El alquiler recibido podría quedar sujeto al nuevo impuesto costarricense, aunque el inmueble esté en Estados Unidos.
Lo mismo ocurriría con quien mantiene una inversión financiera en el extranjero y recibe intereses. Otro caso sería el de una persona que posee acciones de una empresa estadounidense o europea y recibe dividendos.
También podría quedar comprendida la ganancia obtenida por la venta de determinados activos situados en el exterior. Y lo mismo puede suceder con regalías derivadas de marcas, patentes, derechos de autor u otros derechos utilizados fuera de Costa Rica.
El elemento común es muy importante: la renta se genera fuera del territorio costarricense, pero quien la obtiene es residente fiscal en Costa Rica. Ahí se encuentra precisamente el cambio estructural que plantea el proyecto.
¿Quiénes quedarían sujetos?
La propuesta es amplia. No se limita a personas físicas ni a grandes empresas multinacionales. Comprende personas físicas, personas jurídicas, fideicomisos, fondos de inversión y otras estructuras residentes en Costa Rica que sean titulares de bienes, capitales o derechos situados o utilizados fuera del país que produzcan este tipo de rentas.
Esto representa una diferencia sustancial frente al régimen actual, cuyo alcance sobre rentas pasivas extranjeras es excepcional y se concentra en determinadas entidades de grupos multinacionales.
Por eso, si el proyecto se aprueba en los términos presentados, el tema dejaría de ser relevante únicamente para determinadas estructuras empresariales internacionales. Podría alcanzar directamente al inversionista costarricense que mantiene parte de su patrimonio fuera del país.
¿Cuál sería la tarifa?
La tarifa general propuesta es del 15%.
Por ejemplo, si una persona obtiene US$10.000 de intereses de una inversión extranjera y en el país de origen no paga ningún impuesto, la aplicación de una tarifa del 15% produciría, en principio, un impuesto costarricense de US$1.500.
Pero el cálculo se vuelve más interesante cuando esa misma renta ya pagó impuestos en el extranjero. Y aquí aparece uno de los aspectos más relevantes del proyecto: el tratamiento de la doble imposición internacional.
El problema de la doble imposición
Cuando Costa Rica decide gravar una renta producida en otro país aparece inmediatamente una pregunta: ¿qué sucede si esa renta ya pagó impuestos en el país donde se originó?
El propio proyecto reconoce el problema. En su exposición de motivos señala que la propuesta incorpora mecanismos dirigidos a evitar la doble imposición internacional mediante el reconocimiento del impuesto de naturaleza análoga efectivamente pagado en el exterior.
Sin embargo, cuando se revisa la fórmula concreta propuesta en el articulado aparece una particularidad importante.
El artículo 29 ter establece textualmente:
“La renta imponible de las rentas pasivas de fuente extranjera estará constituida por el monto bruto percibido al que se le deducirá la suma del impuesto análogo retenido o pagado en el exterior, sobre el resultado se aplicará la tarifa correspondiente.”
La diferencia puede parecer pequeña, pero matemáticamente es muy importante. El proyecto no establece en esa disposición que el impuesto pagado en el extranjero se reste directamente del impuesto costarricense por pagar. Lo que establece es que ese impuesto extranjero se resta del ingreso bruto y posteriormente se aplica la tarifa costarricense.
Veamos un ejemplo. Una persona residente fiscal en Costa Rica recibe US$100 de dividendos provenientes de Estados Unidos. Supongamos, para efectos del ejemplo, que Estados Unidos retiene US$30. Quedan US$70. Según la fórmula propuesta, Costa Rica aplicaría el 15% sobre esos US$70. El impuesto costarricense sería entonces de US$10,50.
El resultado final sería US$30 pagados en Estados Unidos, US$10,50 pagados en Costa Rica y US$40,50 de carga tributaria total. El inversionista conservaría US$59,50 de los US$100 originales. La carga tributaria efectiva combinada sería, por tanto, del 40,5%.
Esto permite comprender por qué el mecanismo propuesto reduce el efecto de la doble imposición, pero no necesariamente la elimina. Una cosa es otorgar un crédito por el impuesto pagado en el extranjero contra el impuesto costarricense y otra muy diferente es permitir que ese impuesto se deduzca de la base sobre la cual posteriormente se calcula el impuesto nacional.
¿Qué sucede con una sociedad extranjera propiedad de un costarricense?
Existe otro aspecto particularmente interesante. Supongamos que una persona residente fiscal en Costa Rica es accionista de una sociedad constituida en el extranjero. Esa sociedad posee inversiones y recibe US$100.000 en intereses, alquileres o ganancias de capital, pero mantiene ese dinero dentro de la propia sociedad.
Aquí debe distinguirse entre la sociedad extranjera y su accionista costarricense. Si la propietaria de los activos y beneficiaria de las rentas es la sociedad extranjera, no significa automáticamente que esos US$100.000 hayan sido obtenidos personalmente por el accionista residente en Costa Rica.
El proyecto define como contribuyentes de estas rentas a personas y entidades residentes en Costa Rica. En el texto presentado no se identifica una regla general de transparencia fiscal internacional que permita atribuir automáticamente al accionista costarricense toda renta pasiva obtenida y acumulada por una sociedad extranjera únicamente por ser propietario de sus acciones.
Esto puede producir una diferencia relevante. Si la sociedad extranjera obtiene la renta y la conserva, una cosa es la renta de la sociedad y otra la renta del accionista. Si posteriormente la sociedad distribuye utilidades al residente costarricense mediante un dividendo, aparece entonces una renta pasiva obtenida directamente por el residente.
La aplicación concreta dependerá de las características jurídicas y fiscales de cada estructura y de la forma en que finalmente quede redactada la ley. Pero la distinción entre renta de la sociedad extranjera y renta del socio costarricense es fundamental.
Hacienda y la información del extranjero
El otro elemento que necesariamente acompaña un impuesto de esta naturaleza es la fiscalización. ¿Cómo podría Hacienda conocer una inversión situada fuera de Costa Rica?
Durante los últimos años Costa Rica ha desarrollado mecanismos de cooperación e intercambio internacional de información tributaria. Esto incluye intercambio automático de determinada información financiera, intercambio por requerimiento y convenios internacionales de asistencia tributaria.
Por eso, las cuentas bancarias y especialmente las cuentas de inversión mantenidas en instituciones financieras extranjeras pueden tener una trazabilidad internacional considerablemente mayor de la que existía años atrás.
Sin embargo, tampoco debe confundirse el intercambio de información con un acceso universal y automático de Hacienda a todo el patrimonio mundial de cada residente. No todos los activos tienen el mismo nivel de visibilidad.
Una cuenta de inversión mantenida en una institución financiera sujeta a intercambio automático puede generar información sobre saldos, intereses, dividendos y determinadas operaciones financieras. Un inmueble poseído directamente en otro país presenta una situación diferente. Y una sociedad privada extranjera también requiere analizar separadamente qué información está disponible, quién aparece como titular, cuál es la jurisdicción involucrada y qué mecanismos de intercambio existen.
El nuevo impuesto, por tanto, no solamente plantea una discusión sobre territorialidad. También obligaría a analizar la capacidad de la Administración Tributaria para obtener y utilizar información financiera procedente del exterior.
Un cambio que va más allá de una tarifa del 15%
Reducir este proyecto a decir que se propone “un impuesto del 15%” sería simplificar demasiado su verdadero alcance.
Lo importante no es únicamente la tarifa. El cambio fundamental está en dónde puede haberse generado la renta para que Costa Rica tenga derecho a gravarla.
Durante décadas, el sistema costarricense ha descansado fundamentalmente sobre el principio de territorialidad: interesa principalmente la renta vinculada económicamente con Costa Rica. El expediente 25.796 propone una excepción significativa.
Para determinadas rentas pasivas, el elemento decisivo pasaría a ser la residencia fiscal de quien obtiene la renta, aunque el activo, capital o derecho que la produce se encuentre fuera del territorio nacional.
Por eso puede afirmarse que el proyecto introduce un componente de renta pasiva mundial dentro del sistema tributario costarricense, aunque no adopte un sistema general de renta mundial para todas las actividades.
Una persona residente en Costa Rica tendría que comenzar a observar sus inversiones internacionales no solamente desde la perspectiva tributaria del país donde están ubicadas, sino también desde la perspectiva costarricense.
Y deberá prestar particular atención a la doble imposición. Porque, bajo la redacción actualmente propuesta, pagar impuestos en el extranjero no significa necesariamente que no habrá impuesto adicional en Costa Rica.
Si finalmente se aprueba manteniendo su estructura actual, representaría un cambio relevante en la forma en que Costa Rica entiende la tributación de las inversiones internacionales de sus residentes: el patrimonio puede estar fuera del país, la renta puede producirse fuera del país y, aun así, Costa Rica podría exigir impuesto por ella cuando quien la obtiene sea residente fiscal costarricense.
Fuente
Proyecto de Ley, expediente N.º 25.796, “Ley sobre el gravamen de rentas pasivas de fuente extranjera y eliminación de créditos fiscales por la emisión de valores de oferta pública temáticos”.
